La relation entre l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle et les demandes adressées au contribuable

Rédigé par Marc Uzan - - Aucun commentaire

 

EXAMEN CONTRADICTOIRE ET DEMANDES D’ÉCLAIRCISSEMENTS OU DE JUSTIFICATIONS

Il existe, depuis la naissance de cette vérification, une ambiguïté entre cette procédure et la possibilité pour l’administration de demander au contribuable des éclaircissements ou des justifications, notamment lorsque les services fiscaux ont réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés.

En effet, l’envoi d’une demande de justifications constitue l’aboutissement logique d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle. Cette procédure souvent très intrusive nécessite en retour une solide défense, à laquelle notre cabinet d'avocat fiscaliste est habitué.

On peut même avancer que ce type de vérification trouve en partie son origine dans la possibilité pour l’administration de demander des justifications au contribuable lorsque l’administration constate notamment un décalage entre son revenu déclaré et son revenu présumé.

Le législateur est encore venu renforcer cette ambiguïté en prévoyant, dans la loi 87-502 du 8 juillet 1987, que la durée de cette vérification pouvait être prolongée des délais supplémentaires accordés au contribuable pour répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16.

On remarquera toutefois que rien n’empêche l’administration d’adresser des demandes d’éclaircissements ou de justifications sans avoir recours à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’un contribuable.

Dans cet esprit, l’administration n’a pas à aviser le contribuable qu’il a la faculté de se faire assister d’un conseil lorsqu’elle adresse de telles demandes (par exemple, CE, 8e et 9e s-s., 9 novembre 1988, req. 57787).

Tel est le cas lorsque les services fiscaux se contentent de vérifier des revenus déclarés par référence à leurs règles traditionnelles de détermination (pour un exemple concernant les revenus fonciers, CE, 7e et 9e s-s., 31 octobre 1990, req. 81132 ; pour un exemple concernant des plus-values immobilières, CE, 9e et 7e s-s., 3 juin 1992, req. 89567). Mais, bien entendu, si ces demandes aboutissent à contrôler la cohérence entre, d’une part, les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale ou de trésorerie du contribuable, il y aura début d’examen contradictoire, avec toutes les conséquences qui en découlent, notamment la possibilité d'être représenté par une autre personne, par exemple un avocat fiscaliste (CE, 7e et 9e s-s., 11 juillet 1991, req. 75561).

À l’inverse, l’administration n’est pas obligée de recourir au procédé des demandes d’éclaircissements ou de justifications pour effectuer un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’un contribuable, même si cette hypothèse demeure très théorique dans la mesure où l’administration a tout intérêt à faire déboucher les résultats de sa vérification sur une taxation d’office, grâce aux dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69.

Le Conseil d’État a consacré cette indépendance entre l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (voir LPF art. L. 12) et les demandes d’éclaircissements ou de justifications (voir LPF art. L. 16).

Dans un arrêt de section du 19 décembre 1984, req. 34731, la Haute Assemblée a expressément indiqué que cette vérification ne revêtait aucun caractère contraignant, contrairement à la demande de justifications.

Dans le cadre de cette vérification, le contribuable n’est pas tenu de remettre à l’administration les documents qu’elle lui réclame ou de répondre à ses questions. L’administration doit seulement, quant à elle, engager un dialogue contradictoire avant d’adresser une notification de rehaussement, avec le contribuable lui-même ou son représentant, par exemple son avocat fiscaliste.

Les conséquences de l’indépendance entre ces deux procédures sont multiples. Ainsi, l’administration demeure en droit, après avoir procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’un contribuable, de demander des justifications sur le fondement de l’article L. 16, au vu des renseignements recueillis à la suite de cette vérification ou auprès de tiers, en vertu de son droit de communication (CE, section, 19 décembre 1984, req. 34731).

L’administration doit toutefois, avant d’effectuer une telle demande, restituer au contribuable ou à son conseil (CE, CAPC, 23 mars 1994, req. 136045) les documents qui lui ont été demandés lors de la vérification, afin que celui-ci puisse être en mesure de répondre (par exemple, CE, 7e et 8e s-s., 17 juin 1992, req. 81443).

Cette obligation vaut même pour les copies des documents originaux lorsqu’il n’est pas établi par l’instruction que l’intéressé avait conservé un double de ces documents (CE, 8e et 9e s-s., 16 mai 1990, req. 90437).

Il a été jugé à cet égard que l’administration peut adresser simultanément la demande de justifications et les documents utilisés. Si les documents arrivent avec retard, ce retard est décompté pour le délai de réponse à la demande de justifications (CE, 9e et 7e s-s., 14 juin 1989, req. 66089).

En sens inverse, aucune disposition du Livre des procédures fiscales n’interdit de contrôler dans le cadre d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, par une nouvelle demande de justifications, des revenus sur lesquels l’administration aurait déjà interrogé le contribuable en application de l’article L. 16, lorsque cette demande ne caractérisait pas un examen contradictoire (CAA Nancy, 2e ch., 9 mai 1996, req. 92-429).

De même, cette indépendance a également pour effet de ne pas empêcher l’administration d’utiliser directement les résultats procurés par l’exercice de son droit de communication auprès des tiers, en adressant une demande de justifications au contribuable, alors même que celui-ci avait par ailleurs reçu un avis de vérification (CE, 7e et 9e s-s., 17 novembre 1986, req. 52403 ; CAA Lyon, 2e ch., 28 avril 1994, req. 93-151). Bien entendu, en cas d’examen contradictoire, mais seulement dans ce cas, le contribuable bénéficie de toutes les garanties attachées à cette vérification (sur l’obligation de respecter un délai suffisant entre la remise de l’avis de vérification et les démarches entreprises auprès du contribuable ou de tiers, CE, 11 juillet 1988, req. 73302).

On constate ainsi que l’absence de lien juridique entre l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle et la demande de justifications (sous réserve des dispositions incluses dans la loi du 8 juillet 1987) pénalise plus qu’elle ne favorise dans les faits le contribuable.

La solution consisterait vraisemblablement à considérer que les demandes d’éclaircissements ou de justifications liées à la constatation d’un décalage entre le revenu déclaré et le revenu présumé (et seulement celles-là) constituent la manifestation concrète d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle (au même titre que l’examen sur place des livres comptables dans le cadre de la vérification de comptabilité). Mais il faudrait pour cela une modification des textes actuels.

EXAMEN CONTRADICTOIRE ET DEMANDES DE RENSEIGNEMENTS

Il existe également une indépendance totale entre les demandes de renseignements et l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle.

Rien n’empêche l’administration d’adresser des demandes de renseignements sans avoir recours à un examen contradictoire. Mais, bien entendu, si ces demandes aboutissent à contrôler la cohérence entre, d’une part, les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale ou de trésorerie du contribuable, il y aura début d’examen contradictoire, avec toutes les conséquences qui en découlent, notamment la possibilité d'être assisté par un conseil, tel un avocat fiscaliste (CE, 7e et 9e s-s., 11 juillet 1991, req. 75561). Le Conseil d’État considère toutefois qu’il doit exister un lien direct entre la demande et le contrôle de cohérence (pour l’exemple d’un contrôle des comptes bancaires afin de vérifier une transaction immobilière, utilisé d’une manière non répréhensible quelques mois plus tard pour établir une balance de trésorerie dans le cadre d’un examen contradictoire, CE, 8e et 9e s-s., 2 juin 1999, req. 184896).

Lorsque la demande de renseignements peut être assimilée au début d’un examen contradictoire, l’administration doit laisser au contribuable un délai suffisant, pour lui permettre de s’assurer l’assistance d’un conseil de son choix, tel un avocat fiscaliste, entre l’envoi de l’avis de vérification et toute démarche tendant à recueillir, pour les besoins de cette vérification, des informations ou des documents (CE, section, 11 juillet 1988, req. 73302).

On notera cependant que cette jurisprudence n’est pas applicable aux demandes de relevés de compte, dans la mesure où le législateur a expressément prévu que celles-ci peuvent être adressées en même temps que l’avis de vérification (voir LPF art. L. 47).

Notre cabinet d’avocat fiscaliste peut vous assister.

 

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