Le Droit de Visite et de Saisie de l’Administration Fiscale

Rédigé par Marc Uzan - - Aucun commentaire

 

Les agents des impôts disposent d'un droit de visite et de saisie pour la recherche des infractions en matière d'impôts directs et de taxe sur le chiffre d'affaires (LPF art. L 16 B).

 

Cette mesure permet à l'administration de rechercher la preuve d'agissements frauduleux lorsqu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur le chiffre d'affaires :

•            - en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture ;

•            - en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ;

•            - en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures dans des documents comptables dont la tenue est prescrite par le CGI ;

•            - en passant ou faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans ces mêmes documents.

 

L'article L 16 B du LPF ne permet pas de rechercher la preuve d'une fraude en matière de contributions indirectes. En revanche, le juge peut tirer des présomptions de procédures relatives aux contributions indirectes et à la réglementation des débits de boissons pour autoriser des visites tendant à rechercher la preuve de fraudes en matière d'impôt sur les sociétés et de TVA (Cass. com. 7 mars 1995 n° 93-14.660 (n° 508 P) : RJF 6/95 n° 742).

Les présomptions de fraude peuvent également concerner d'autres sociétés ayant des relations commerciales avec la société visée (Cass. crim. 25 juin 2003 n° 02-80.226 (n° 3383 F-D) : RJF 1/04 n° 62).

 

Le droit de visite et de saisie peut s'exercer en tout lieu.

 

L'assentiment de l'occupant ou du propriétaire des locaux n'est pas nécessaire (Cass. com. 30 octobre 1989 n° 89-10.741 (n° 1269 P) : RJF 1/90 n° 43).

 

Les locaux d'une société, représentant fiscal de sociétés elles-mêmes soupçonnées de fraude fiscale, peuvent aussi être visités, dès lors qu'une telle perquisition peut amener à la découverte d'éléments d'information relatifs à la fraude présumée (Cass. crim. 24 octobre 2001 n° 00-30.139 (n° 6687 F-D) : RJF 3/02 n° 297).

 

Agents compétents

 

Les agents des impôts autorisés à mener les perquisitions fiscales ont au moins le grade&é d'inspecteur. Ils doivent être habilités par le directeur général des finances publiques (ou son délégataire, comme par exemple le directeur de la direction nationale d'enquêtes fiscales ou son adjoint, LPF art. R 16 B-1).

 

Autorisation du juge judiciaire

 

Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter.

 

La visite et la saisie de documents s'effectuent sous l'autorité et le contrôle de ce juge.

 

Lorsque ces lieux sont situés dans le ressort de plusieurs juridictions et qu'une visite simultanée doit être menée dans chacun d'eux, une ordonnance unique peut être délivrée par l'un des juges des libertés et de la détention territorialement compétents (LPF art. L 16 B, II-al. 2 issu de Loi 2016-1918 du 29-12-2016).

 

L'ordonnance est rendue à la demande de l'administration.

 

Celle-ci peut présenter une requête unique afin d'effectuer des visites en des lieux différents situés dans le ressort de la même juridiction (Cass. com. 28 novembre 1995 n° 93-21.611 (n° 2014 P) : RJF 2/96 n° 208).

 

La requête contient tous les éléments d'information en possession de l'administration de nature à justifier la visite (LPF art. L 16 B, II-al. 2).

 

Par exemple, une requête mentionnant qu'une société n'a pas souscrit les déclarations fiscales nécessitées par son activité et a omis de passer les écritures comptables correspondantes est suffisamment motivée (Cass. com. 27 avril 2011 n° 10-16.484 (n° 387 F-PB) : JCP G 2011 n° 20, 593).

 

Le dossier de l'affaire est transmis au greffe de la cour d'appel où les parties peuvent le consulter.

Cette disposition vise à offrir au contribuable une garantie réelle de respect des droits de la défense et d'information, qui complète la possibilité de recours contradictoire permettant de contester l'ordonnance d'autorisation en droit et en fait.

 

L'ordonnance doit comporter (LPF art. L 16 B, II) :

•            - l'adresse des lieux à visiter (la visite d'autres locaux étant illégale : Cass. com. 29 novembre 1994 n° 93-19.567 (n° 2223 P) : RJF 3/02 n° 297) ;

•            - le nom et la qualité du fonctionnaire habilité à procéder aux opérations de visite et de l'officier de police judiciaire chargé d'assister aux opérations ;

•            - l'autorisation donnée au fonctionnaire qui procède aux opérations de visite de recueillir sur place des renseignements et justifications auprès de l'occupant des lieux ou de son représentant et, s'il est présent sur place, du contribuable envers lequel existent les présomptions de fraude justifiant la visite ainsi que l'autorisation de demander à ceux-ci de justifier de leur identité et adresse ;

•            - la mention de la faculté pour le contribuable de faire appel à un conseil de son choix.

En revanche, l'ordonnance n'a pas à indiquer :

•            - la date précise d'intervention des agents de l'administration. Seule une date de caducité de l'autorisation est envisageable (Cass. com. 24 mars 1998 n° 95-30.215 (n° 777 D) : RJF 7/98 n° 820) ;

•            - les conditions de l'habilitation des agents de l'administration fiscale chargés de la visite ; la mention que les habilitations des agents ont bien été présentées au magistrat est suffisante et vaut jusqu'à inscription de faux (Cass. com. 21 février 2012 n° 11-11.397 (n° 264 F-PB), Sté Company Simis services Ltd c/ Directeur national d'enquêtes fiscales : D. 2012 p. 679).

 

L'ordonnance est notifiée verbalement et sur place au moment de la visite, à l'occupant des lieux ou à son représentant qui en reçoit copie intégrale contre récépissé ou émargement au procès-verbal de visite.

En aucun cas, les agents de contrôle ou les officiers de police judiciaire présents ne sont tenus d'informer les personnes dont les locaux sont visités de leur faculté de soumettre pendant la visite toute difficulté au juge des libertés et de la détention (Cass. com. 4 décembre 2012 n° 11-28.088 (n° 1224 F-PB), Ver Hulst c/ Direction nationale d'enquêtes fiscales : Dict. perm. Droit des affaires bull. janvier 2013 p. 12).

 

S'ils sont absents, l'ordonnance est notifiée, après la visite, par lettre recommandée avec avis de réception. La notification est réputée faite à la date de réception figurant sur l'avis.

 

A défaut de réception, il est procédé à la signification de l'ordonnance par acte d'huissier de justice (LPF art. L 16 B, II).

 

La notification ou la signification de l'ordonnance constitue le point de départ du délai dont dispose le contribuable pour contester la régularité de l'ordonnance.

 

Déroulement de l'enquête

 

La visite ne peut être commencée avant 6 heures, ni après 21 heures (LPF art. L 16 B, II et III).

 

Les opérations sont effectuées par les agents des impôts habilités à cet effet, en présence d'un officier de police judiciaire, ainsi que de l'occupant des lieux, de son représentant ou, à défaut, de deux témoins indépendants requis par l'officier de police judiciaire.

 

Si le contribuable fait appel à son conseil, les opérations de visite et de saisie ne sont pas suspendues.

 

L'administration en conclut que l'absence du conseil n'entraine aucune conséquence sur le déroulement et sur la validité de la procédure de visite et de saisie (BOI-CF-COM-20-20 n° 70).

 

La Cour de cassation a confirmé que les dispositions de l'article L 16 B du livre des procédures fiscales, prévoyant la faculté pour le contribuable de faire appel à un conseil de son choix sans l'assortir de la suspension des opérations de visite et de saisie, ne contreviennent pas à celles des articles 8 et 6, § 1, de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (Cass. com. 9 juin 2015 n° 14-17.039 (n° 552 F-PB) Sté Les Editions Méditerranée).

 

Le juge peut, s'il l'estime utile, se rendre dans les locaux pendant l'intervention.

 

Mais les agents ne sont pas tenus d'informer la personne présente qu'elle a la faculté de soumettre toute difficulté au juge qui l'a autorisée ni que la régularité de la visite peut être contestée devant ce même magistrat (Cass. com. 5 mai 1998 n° 96-30115 (n° 1019 P) : RJF 7/98 n° 822).

 

Le juge peut également, à tout moment, décider la suspension ou l'arrêt de la visite.

 

Si, à l'occasion de la visite, les agents habilités découvrent des éléments révélant l'existence en d'autres lieux de pièces et documents se rapportant à une infraction fiscale, ils peuvent, en cas d'urgence, sur autorisation délivrée par tout moyen par le juge qui a pris l'ordonnance initiale, procéder immédiatement à la visite de ces lieux aux fins de saisie de ces pièces et documents (LPF art. L 16 B II modifié par loi 2016-1918 du 29-12-2016).

 

Les agents des impôts peuvent procéder à l'audition et au contrôle de l'identité et du domicile de l'occupant des lieux visités ou de son représentant et, s'il est présent, du contribuable, sous condition d'une autorisation en ce sens du juge (LPF art. L 16 B, III bis).

 

Mais ces vérifications sont subordonnées au consentement de l'intéressé, son refus étant consigné le cas échéant dans le procès-verbal.

 

Le recours à la force (fouilles par exemple) n'est possible que si l'ordonnance d'autorisation le prévoit expressément (Cass. com. 15 mars 1994 n° 92-14.031 (n° 743 P) : RJF 7/94 n° 808, qui précise qu'en cas de difficulté, le juge peut être à nouveau saisi afin de préciser l'étendue et la nature des mesures autorisées).

 

La saisie ne peut porter que sur des documents de nature à apporter la preuve des agissements frauduleux dont la recherche a été autorisée par l'autorité judiciaire.

 

Par exemple, lorsque l'autorisation a été sollicitée pour établir d'éventuelles ventes sans factures de la part d'une société, la saisie des éléments comptables des personnes pouvant être en relation d'affaires avec cette société est légitime (Cass. com. 21 janvier 1997 n° 94-18.855 (n° 159 P : RJF 4/97 n° 348).

 

Tous les supports sont concernés, y compris les disques durs.

 

En cas de saisie d'un disque dur, l'inventaire, qui prend la forme d'un support papier composté lors de l'opération, identifie les fichiers et répertoires saisis.

 

La cour d'appel de Paris a validé la saisie de fichiers sur des serveurs situés à l'étranger et appartenant à des entités autres que celles visées par les ordonnances d'autorisation, en utilisant les mots de passe des utilisateurs en France sans que les agents de l'administration aient à procéder ouvertement en leur nom et qualité (CA Paris 31 août 2012 n° 11-13233, ch. 5-7 : RJF 1/13 n° 68).

 

Le juge affirme que toute donnée située sur un serveur même localisé à l'étranger accessible à partir d'un ordinateur se trouvant sur les lieux visités est considérée comme étant détenue à l'« adresse à laquelle se trouve cet ordinateur ». Il ajoute que les utilisateurs salariés des sociétés visitées étaient tenus de communiquer les mots de passe ou d'ouvrir leur ordinateur.

 

La Cour de cassation s'est bornée à juger que la saisie pouvait porter sur les fichiers figurant dans le disque dur de l'ordinateur portable de l'occupant des lieux (Cass. com. 12 octobre 2010 n° 09-70.591 : RJF 2/11 n° 182).

 

En tout cas, la solution revient à admettre que l'administration peut saisir des documents appartenant à un tiers à l'insu de ce dernier, ce qui la dispense d'exercer son droit de communication. Le reproche de déloyauté fait par les requérants n'était peut-être pas intempestif.

Lorsque l'occupant des lieux ou son représentant fait obstacle à l'accès aux pièces ou documents présents sur un support informatique, à leur lecture ou à leur saisie, le procès-verbal y fait mention (LPF art. 16, IV bis créé par loi 2012-1510 du 29 décembre 2012).

 

Les agents de l'administration des impôts peuvent alors procéder à la copie de ce support et saisir ce dernier, qui est placé sous scellés. Ils disposent de quinze jours à compter de la date de la visite pour accéder aux pièces ou documents présents sur le support informatique placé sous scellés, à leur lecture et à leur saisie, ainsi qu'à la restitution de ce dernier et de sa copie. Ce délai peut être prorogé sur autorisation du juge des libertés et de la détention.

Pour lire les pièces ou documents présents sur le support informatique placé sous scellés, les agents procèdent aux opérations nécessaires à leur accès ou à leur mise au clair sur la copie du support.

 

En cas de saisie de la comptabilité sur systèmes informatisés, le contribuable doit être avisé de la nature et des résultats des traitements informatiques réalisés ey qui concourent aux rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification ou de la notification de ses bases imposées d'office.

 

L'officier de police judiciaire doit être présent à l'ouverture des scellés, la lecture et la saisie des pièces et documents présent sur le support informatique. L'occupant des lieux ou son représentant en est avisé pour y assister.

 

Le procès-verbal dressé par les agents décrit les opérations réalisées pour accéder à ces pièces et documents, à leur mise au clair et à leur lecture. Un inventaire des pièces et documents saisis lui est annexé, s'il y a lieu.

 

Le procès-verbal et l'inventaire sont signés par les agents de l'administration des impôts et par l'officier de police judiciaire ainsi que par l'occupant des lieux ou son représentant ; en son absence ou en cas de refus de signer, mention en est faite au procès-verbal.

 

Le support informatique et sa copie sont restitués. En l'absence de l'occupant des lieux ou de son représentant, l'administration accomplit alors sans délai toutes diligences pour les restituer.

 

Le respect du secret professionnel s'applique aux documents saisis en tout lieu. Ainsi, les consultations adressées par un avocat à son client et les correspondances échangées entre eux sont protégées par le secret professionnel, même si les documents ont été saisis en dehors du cabinet de l'avocat (Cass. ch. mixte 15 décembre 1998 n° 96-30.082 (n° 2000 D) : RJF 3/99 n° 327 ; voir également CEDH 24 juillet 2008 n° 18603/03, 5e sect., André et a. c/ France : RJF 12/08 n° 1341).

 

Le secret professionnel de l'avocat s'impose « en toute matière » (Loi 71-1130 du 31 décembre 1971 art. 66-5).

 

Sont couverts par le secret non seulement les documents échangés entre l'avocat et son client dans le cadre de son activité judiciaire ou juridique, mais également des courriels se rapportant à une activité de gestion d'une société commerciale (Cass. com. 3 mai 2012 n° 11-14.008 (n° 486 FS-PB)).

 

En l'absence de saisie des documents concernés, il appartient aux personnes contrôlées de rapporter la preuve que les enquêteurs n'ont pas respecté le secret professionnel en prenant connaissance et en lisant les correspondances entre les sociétés et leurs conseils (CA Grenoble 5 juin 2015 n° 14/03214).

 

A noter que le respect du secret professionnel incombe à l'officier de police judiciaire assistant à la visite de l'entreprise. Les éventuelles atteintes au secret professionnel relèvent du contrôle de la régularité des visites et non de celui de leur autorisation (Cass. com. 26 juin 2012 n° 11-21.047 (n° 726 F-PB) Sté Finworldgest c/ Directeur général des finances publiques).

 

Ces documents doivent être restitués dans les 6 mois de la visite. Lorsque des poursuites pénales sont engagées, leur restitution est autorisée par l'autorité judiciaire compétente. Le non-respect du délai de restitution rend inopposables les informations recueillies au contribuable (Cass. com. 19 décembre 1995 n° 1991 D, Rachlin : RJF 3/96 n° 314).

 

Toutefois, si la restitution ne peut avoir lieu du fait du contribuable, les informations peuvent être utilisées après un délai de trente jours suivant une mise en demeure. Dans cette hypothèse, le contribuable doit être informé de la teneur de ces informations et peut à tout moment obtenir la restitution des documents (LPF art. L 76 C).

 

Par ailleurs, la non-restitution de documents saisis auprès de tiers n'a d'incidence sur l'imposition du contribuable qu'en cas d'atteinte aux droits de la défense ou au caractère contradictoire de la procédure (CE 16-10-2013 n° 339035 et 346561 : RJF 1/14 n° 48).

 

Il est établi un procès-verbal relatant les modalités et le déroulement de l'opération, consignant les constatations effectuées ; un inventaire des documents saisis lui est annexé. Une copie du procès-verbal et de l'inventaire est remise aux intéressés (occupant des lieux et personne soupçonnée de fraude).

 

L'inventaire n'est soumis à aucune condition de forme particulière (Cass. com. 9 novembre 2010 n° 09-17.210 (n° 1124 F-PB)). Un inventaire qui procède par regroupement des pièces saisies sous des intitulés généraux est valable : en cas de recours, le contrôle du premier président s'exerce par la confrontation de l'ordonnance d'autorisation et des pièces saisies (Cass. com. 18 janvier 2011 n° 09-70.397 (n° 45 FS-PB)).

 

En cas de saisie de fichiers informatiques, le procès-verbal d'ouverture des scellés et d'inventaire indique les fichiers qui figuraient dans l'ordinateur et qui ont été copiés ; l'inventaire doit aussi mentionner le cas échéant la copie intégrale d'un disque dur externe restitué à son propriétaire (Cass. com. 18 janvier 2011 n° 10-11.778 (n° 32 F-D) : RJF 6/11 n° 717).

 

En cas de difficulté dans l'établissement de l'inventaire des pièces saisies, la mise sous scellés s'impose (LPF art. L 16 B, IV). L'ouverture des scellés a lieu en présence de l'officier de police judiciaire et du contribuable s'il le souhaite (LPF art. L 16 B, IV al. 2). Sur la possibilité d'établir des scellés provisoires, voir Cass. crim. 17 juin 2009 n° 07-88.354 (n° 3614 F-D).

 

Suites de l'enquête

 

Sauf application de la procédure de flagrance fiscale, les informations recueillies ne peuvent être opposées au contribuable qu'après restitution des documents saisis et mise en œuvre d'un examen de la situation fiscale personnelle du contribuable ou d'une vérification de comptabilité (LPF art. L 76 C).

 

Si les agents découvrent certains faits frauduleux (par exemple, des factures fictives), ils peuvent dresser un procès-verbal de flagrance emportant divers effets, dont la possibilité de procéder à des saisies conservatoires (LPF art. L 16-0).

 

Voies de recours

 

L'ordonnance d'autorisation de la visite peut faire l'objet d'un appel devant le premier président de la cour d'appel, dans un délai de 15 jours à compter de la notification ou de la signification de l'ordonnance.

 

Selon l'administration, peuvent seuls faire appel de l'ordonnance d'autorisation de visite l'occupant des locaux visités et l'auteur présumé des agissements (BOI-CF-COM-20-20 n° 290).

 

Le délai est non franc : le jour de l'expiration y est compris mais pas le jour du point de départ ; il est éventuellement prolongé jusqu'au premier jour ouvrable (BOI-CF-COM-20-20 n° 310).

Le déroulement des opérations de visite et de saisie peut également faire l'objet d'un recours devant le premier président de la cour d'appel, dans un délai de 15 jours à compter de la remise ou de la réception du procès-verbal ou de l'inventaire.

 

Dans les deux cas, l'ordonnance rendue par le premier président est susceptible d'un pourvoi en cassation dans un délai de 15 jours. Aucun de ces recours n'est suspensif. Le régime contentieux applicable est celui de la procédure civile de droit commun.

 

Si l'ordonnance d'un JLD est annulée par le premier président de la cour d'appel ou par la Cour de cassation, cette décision entraîne l'annulation par voie de conséquence des opérations de saisies effectuées sur son fondement. Les informations recueillies seront inopposables au contribuable.

 

Lorsque l'opération concerne une personne morale, l'annulation de la procédure n'affecte pas les rectifications dont son dirigeant a fait personnellement l'objet et qui sont fondées sur les faits révélés par la visite, sauf si cette dernière a été diligentée pour découvrir les agissements de l'intéressé (Avis CE 1er mars 1996 n° 174244 et n° 174245-174246 : RJF 4/96 n° 462 et 463).

 

 

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